Повна версія

Головна arrow Бухоблік та Аудит arrow Аудит

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   ЗМІСТ   >>

Зміна форми і змісту аудиторського звіту при висловлені модифікованої думки аудитором, вимоги до їх складання

Як вже було зазначено, аудиторський звіт повинен містити чітко сформульовану думку аудитора щодо фінансових звітів клієнта. Аудитор має оцінити власні висновки (міркування), зроблені завдяки отриманим аудиторським доказам, — ці висновки будуть основою для формування його думки.

Саме думка аудитора є вирішальною при формуванні виду аудиторського звіту.

МСА 700 говорить саме про немодифіковану думку аудитора, яка формує безумовно-позитивній вид аудиторського звіту. Якщо ж таку думку висловити неможливо, то вона змінюється, тобто — модифікується. Підставою для цього можуть бути обставини, коли аудитор:

  • а) доходить висновку, що виходячи з отриманих аудиторських доказів фінансова звітність у цілому містить суттєві викривлення; або
  • б) не може отримати достатні і належні аудиторські докази для того, щоб зробити висновок, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвих викривлень,

то він висловлює модифіковану думку в аудиторському звіті відповідно до МСА 705 "Модифікації думки у звіті незалежного аудитора" [13].

МСА 705 розглядає відповідальність аудитора за надання відповідного звіту за обставин, при яких аудитор приймає рішення про необхідність модифікації аудиторської думки щодо фінансової звітності.

Якщо фінансова звітність містить суттєві викривлення, аудитор повинен обговорити це питання з управлінським персоналом і, залежно від концептуальної основи та способу вирішення цього питання визначити, чи потрібно висловлювати модифіковану думку відповідно до МСА 705. У випадках, коли аудитор доходить висновку, що фінансова звітність вводить в оману, він повідомляє управлінський персонал та залежно від способу вирішення визначає, як і яким чином слід надати інформацію у аудиторському звіті.

У результаті модифікації можуть бути надані три інші види аудиторської думки (і відповідно до цього — виду звіту): -умовно-позитивна;

  • - негативна;
  • - відмова від висловлення (надання) думки.

Умови виникнення модифікації безумовно-позитивної думки аудитора відповідно до п. Д1 МСА 705 наступні (табл. 7.2).

Аудитор висловлює умовно-позитивну думку (п. 7 МСА 705) в разі, якщо він:

  • а)отримавши достатні і прийнятні аудиторські докази, доходить висновку, що взяті окремо або в сукупності викривлення є суттєвими, проте не всеохоплюючими для фінансової звітності; або
  • б)не має змоги отримати достатні і прийнятні аудиторські докази для обґрунтування думки, проте доходить висновку, що можливий вплив на фінансову звітність невиявлених викривлень, якщо такі є, може бути суттєвим, проте не всеохоплюючим.

Таблиця 7.2. Відповідність аудиторських звітів обставинам, які можуть модифікувати думку аудитора

Безумовно-позитивний за МСА 700

Модифікація за МСА 705

Обставини

умовно-позитивний

негативний

відмова від висловлення

Фінансова звітність складена відповідно до загальноприйнятих бухгалтерських стандартів, аудит здійснений відповідно до загальноприйнятих стандартів аудиту

+

Фінансова звітність має відхилення від загальноприйнятих бухгалтерських принципів

суттєві

суттєві та всеохоплюючі

Аудитор не може отримати достатні і прийнятні докази, існують обмеження обсягу аудиту

суттєві

суттєві та всеохоплюючі

Аудитор висловлює негативну думку (п. 8 МСА 705), якщо він,

отримавши достатні і прийнятні аудиторські докази, доходить висновку, що викривлення, взяті окремо або в сукупності, є одночасно і суттєвими, і всеохоплюючими для фінансової звітності.

Аудитор відмовляється від висловлення думки (пп. 9-10 МСА 705), якщо він не має можливості отримати достатні і прийнятні аудиторські докази для обґрунтування думки і доходить висновку, що можливий вплив на фінансову звітність невиявлених викривлень, якщо такі є, може бути одночасно суттєвим та всеохоплюючим.

У всіх випадках, коли аудитор надає думку, яка відрізняється від безумовно-позитивної, він повинен чітко описати всі обґрунтовані причини.

Якщо аудитор модифікує думку щодо фінансової звітності, він повинен додатково до окремих елементів, передбачених вимогами МСА 700, включити до аудиторського звіту параграф із описанням питання, що призвело до модифікації. Аудитор наводить цей параграф безпосередньо перед параграфом аудиторського звіту, в якому висловлена думка. Цей параграф може мати назву залежно від обставин (див. п. Д17 МСА 705):

  • - "Підстава для висловлення умовно-позитивної думки",
  • - "Підстава для висловлення негативної думки" або
  • - "Підстава для відмови від висловлення думки".

У цьому параграфі аудитор повинен обґрунтувати з проведенням опису основи зміни для модифікації думки та визначає кількісний вплив його на фінансову звітність, крім випадків коли це зробити неможливо, про що зазначається у звіті.

Крім цього, у цьому параграфі зазначається також причини неможливості отримання достатніх і прийнятних доказів у процесі аудиту, на основі чого надається модифікована думка, навіть коли аудитор висловив негативну аудиторську думку.

Якщо аудитор модифікує аудиторську думку, то для параграфа "Висловлення думки" він використовує заголовок "Умовно-позитивна думка", "Негативна думка" або "Відмова від висловлення думки" залежно від обставин (див. пп. Д21, Д23-Д24).

При висловлені умовно-позитивної думки через існування суттєвого викривлення у фінансовій звітності, аудитор повинен зазначити у параграфі "Висловлення думки", що на його думку, за винятком впливу питань (питання), описаного у параграфі "Підстава для висловлення умовно-позитивної думки":

  • - фінансова звітність відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності в рамках звітування; або
  • - фінансова звітність була складена в усіх суттєвих аспектах відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності в рамках звітування згідно з концептуальною основою достовірного подання, але якщо це є результатом неможливого отримання достатніх і прийнятних аудиторських доказів, аудитор використовує відповідне формування "за винятком можливого впливу операцій, описаних у параграфі...".

При висловлені негативної думки, аудитор повинен зазначити у параграфі "Висловлення думки", що на його думку, через те, що операції мають не тільки суттєвий, а й всеохоплюючий вплив на показники фінансової звітності, описаних у параграфі "Підстава для висловлення негативної думки" та:

  • - фінансова звітність не надає достовірну та справедливу інформацію;
  • - фінансова звітність не була складена в усіх суттєвих аспектах відповідно до вимог концептуальної основи .".

Якщо аудитор відмовляється від висловлення думки через неможливість отримати достатні та прийнятні аудиторські докази, він повинен зазначити у параграфі "Висловлення думки", що :

- у зв'язку з тим чи іншим питанням, описаним у параграфі "Підстава для відмови від висловлення думки", аудитор не мав можливості отримати достатні та прийнятні аудиторські докази, що формували б підставу для висловлення аудиторської думки та відповідно аудитор не висловлює думку щодо фінансової звітності.

Якщо аудитор відмовляється від висловлення думки через неможливість отримати достатні й прийнятні аудиторські докази, він повинен змінити вступний параграф аудиторського звіту, де зазначається, що аудитор отримав завдання виконати аудит фінансової звітності. Однак, у зв'язку з питанням, описаним у параграфі "Підстава для відмови від висловлення думки", що ми не мали можливість отримати достатні та прийнятні аудиторські докази, що формували б підставу для висловлення аудиторської думки..."".

Практика аудиту свідчить, що у більшості випадків негативну думку аудитор висловлює в тому випадку, коли виявляється суттєвий вплив на показники фінансової звітності в результаті зловживання, якщо аудитор отримав достатні докази цих зловживань і перевірив всі документи і регістри. У випадку, якщо керівництво клієнта підприємства, звітність якого перевіряється, відмовляється надати всі документи, регістри тощо, для того щоб аудитор висловив свою думку, то він надає відмову від висловлення думки.

Приклади аудиторських звітів, у яких висловлено безумовно-позитивну та модифіковані аудиторські думки, надано у Додатку до МСА 705 "Модифікація думки у звіті незалежного аудитора" та у додатках АК та АЛ цього посібника.

 
<<   ЗМІСТ   >>