Амортизація основних фондів

Амортизація – це систематичний розподіл вартості, що амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації). Вартістю, що амортизується, є первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Іншими словами, амортизацію можна визначити як поступове перенесення вартості основних фондів на вироблену продукцію для накопичення коштів для повного їх відновлення (реновації).

Грошовим вираженням розміру амортизації є амортизаційні відрахування, що відповідають ступеню спрацювання основних фондів.

Амортизаційні відрахування є важливою частиною поточних витрат на виробництво продукції (вони вносяться у собівартість) і фінансових ресурсів народного господарства. Система амортизації відіграє важливу роль в економічному механізмі, виконуючи такі функції:

• • формування фондів для повного відновлення основних фондів, що вибувають, після закінчення терміну їх придатності (забезпечення простого відтворення);
• • накопичення коштів для розширеного відтворення основних фондів підприємств;
• • створення системи планово-фінансових нормативів, необхідних для планування народногосподарських пропорцій відтворення основних фондів і розподілу ресурсів устаткування;
• • створення системи госпрозрахункових нормативів, що використовуються у розрахунках собівартості, прибутку і рентабельності;
• • створення фонду розвитку виробництва, науки та техніки;
• • стимулювання більш швидкого відновлення основних фондів суб'єктами господарювання.

Подробиці

У бухгалтерському обліку витрати з поточного ремонту основних засобів належать до поточних операційних витрат і відображаються у міру їх здійснення, а витрати на капітальний ремонт об'єкта основних засобів визнаються витратами звітного періоду. У податковому обліку, на відміну від бухгалтерського, немає поділу на поточний і капітальний ремонт. Суму витрат, пов'язаних із ремонтом та поліпшенням (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція) у розмірі, що перевищу є 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного податкового року відносять на об'єкт основних засобів, щодо якого здійснюються ремонт та поліпшення. Суму витрат, що не перевищує 10 %, відносять до витрат того звітного податкового періоду, в якому такі ремонт та поліпшення були здійснені.

Під нормою амортизаційних відрахувань розуміють частку вартості основних фондів, що мас бути перенесена на готову продукцію впродовж певного періоду.

Норма амортизації На пов'язана зі строком корисного використання основних засобів Тк.в. обернено пропорційною залежністю:

(2.3)

Відповідно до положень Податкового кодексу нарахування амортизації передбачається залежно від строку корисного використання, який встановлюється наказом на підприємстві, але не менше мінімально допустимих строків, помісячно, починаючи із місяця, що настає за місяцем після введення в експлуатацію об'єкта основних засобів та припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

При визначенні строку корисного використання необхідно враховувати:

• – очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
• – фізичний та моральний знос, що передбачається;
• – правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Мінімально допустимі строки корисного використання та максимально можливі норми амортизації для груп основних фондів наведені в табл. 2.3.

Таблиця 2.3 – Максимально можливі норми амортизації для груп основних засобів та інших необоротних активів

* – матеріальні активи, ціна яких менша ніж 2500 грн, обліковуються у податковому обліку як запаси.

Амортизаційні розрахунки кварталу за кожним об'єктом основних засобів визначаються як сума амортизаційних відрахувань за три місяці розрахункового кварталу.

На основні фонди 1-ї та 13-ї груп амортизація не нараховується. На основні фонди 10-ї і 11-ї груп амортизація може нараховуватися за рішенням платника податку в такому порядку: 50 % вартості – у першому місяці використання і 50 % вартості у місяці списання з балансу, або 100 % вартості у першому місяці використання.

Подробиці

Амортизація основних фондів є важливою складовою фінансової політики держави. Справа в тому, що амортизаційні відрахування входять до собівартості продукції, знижуючи прибуток, тобто оподатковувану частину виручки підприємства. Таким чином, підприємства, що успішно господарюють, зацікавлені у збільшенні норм амортизаційних відрахувань. У цьому разі знижується оподатковування тієї частини фінансових надходжень підприємства, що йде на технічне переозброєння підприємства. До того ж скорочується термін амортизації, тобто період, протягом якого підприємство може обновити свої засоби виробництва. Отже, норма амортизаційних відрахувань є своєрідним компромісом між державою і підприємством із приводу податкових виплат.

Установлюючи мінімально допустимі строки корисного використання основних фондів і тим самим норми амортизаційних відрахувань, держава змушена знаходити доцільний оптимум з урахуванням двох протилежних тенденцій:

• • зниження норм підвищує можливості податкових надходжень у даний момент часу і зменшує їх у майбутньому, адже це погіршує умови для відновлення технічного потенціалу (засобів виробництва) підприємств, що неминуче призведе в майбутньому до зниження доходів підприємств і податкових надходжень відповідно;
• • збільшення норм амортизаційних відрахувань погіршує можливості збирання податків у даний момент і створює передумови для їх збільшення в майбутньому; підприємствам створюються умови для прискореного відновлення основних фондів і посилення їх технічного потенціалу, модернізації засобів виробництва.

Ураховуючи зміни, внесені Податковим кодексом України, з 01.04.2011 року амортизації підлягають нематеріальні активи. Класифікація груп нематеріальних активів і встановлені законодавством строки нарахування амортизації для кожної з них наведені наведена в табл. 2.4.

Облік балансової вартості нематеріальних активів певної групи здійснюється за кожним з об'єктів, що входить до складу групи.

Таблиця 2.4 – Класифікація нематеріальних активів

Приклад 2

Визначити суму річних амортизаційних відрахувань основних фондів 3-ї групи (передавальні пристрої), якщо відомо, що їх середньорічна вартість становить 150,00 тис. грн.

Розв'язання

• 1. Визначимо норму амортизаційних відрахувань як величину, обернену до мінімального строку корисного використання (відповідно до табл. 2.3), у відсотках: На= 1 / 10•100 % = 10 %.
• 2. Визначимо суму річних аморгизаційних відрахувань з урахуванням середньорічної вартості основних фондів:
• 150,00 • 10/100 % = 15 тис. грн.

Уведення в експлуатацію об'єктів основних засобів супроводжується виданням відповідного наказу по підприємству (Податковий, 2015). У наказі зазначається така інформація щодо об'єкта основного засобу:

• 1) група об'єкта амортизації і строк корисного використання;
• 2) метод амортизації;
• 3) стаття витрат.

У загальному вигляді платник податку може приймати рішення про застосування інших норм амортизаційних відрахувань, що не перевищують законодавчо встановлених норм. Мінімальний строк корисного використання визначений у Податковому кодексі й становить від 2 до 20 років залежно від групи (Податковий, 2015).

Кругообіг вартості основних фондів – це безперервний і послідовний рух вартості у сфері матеріального виробництва.

На першій стадії основні фонди як носії споживчої вартості цілком беруть участь у створенні продукції, а у формуванні її вартості частково, у міру того, як основні фонди втрачають споживчі властивості.

Друга стадія – вартість основних фондів, яка через амортизаційні відрахування входить до собівартості новоствореної продукції, поступово повертається на підприємство у міру реалізації випущеної продукції. На підприємстві починає накопичуватись амортизаційний фонд для реновації основних фондів, тобто придбання нового обладнання в майбутньому замість зношеного.

Третя стадія – після повної амортизації купуються нові засоби виробництва і вилучаються старі.

Примітка

При уважному аналізі стає очевидним, що феномен амортизації складається ніби з двох процесів:

• • втрати основними фондами своєї вартості при перенесенні на вироблену продукцію (спрацювання основних фондів);
• • повернення втраченої вартості після продажу продукції (компенсація

вартості).

В англійській і німецькій мовах ці процеси визначаються за допомогою різних термінів: (англ.) depreciation – amortization; (нім.) Verschleib – Amortisation.

У практиці господарювання різних країн використовуються такі методи амортизації:

• • прямолінійний (рівномірний);
• • дегресивний;
• • прогресивний;
• • виробничий.

Прямолінійна амортизація (амортизація рівними сумами за рік): витрати на придбання або виробництво об'єкта списуються рівномірно, виходячи з очікуваного терміну використання об'єкта основних засобів. При цьому норма і сума амортизаційних відрахувань залишаються незмінними протягом періоду амортизації.

Дегресивна амортизація (амортизація зі зменшенням сум за рік): у перші роки використання об'єкта на витрати списуються більш вагомі суми, ніж у наступні роки. Розрізняють такі форми дегресивної амортизації: зменшення залишкової вартості (геометрично-дегресивний метод), арифметично-дегресивний (кумулятивний) метод, методи зменшуваного залишку, прискореного зменшення залишкової вартості й амортизація на основі ступеневих знижуваних ставок.

При геометрично-дегресивному методі амортизацію розраховують за допомогою застосування твердої процентної ставки амортизаційних відрахувань до останньої залишкової вартості об'єкта (амортизація на основі залишкової вартості). У цьому разі амортизаційні відрахування поступово зменшуються, повне списання вартості основних фондів не відбувається ніколи. Відрахування завжди менші від залишкової вартості (навіть вартості металобрухту).

Згідно з арифметично-дегресивним (кумулятивним) методом річну суму амортизаційних відрахувань визначають як добуток вартості, що амортизується, і кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховують як відношення кількості років, що залишаються до кінця очікуваного терміну використання об'єкта основних засобів, до суми кількості років його корисного використання. Для цього методу характерно, що величина річних відрахувань зменшується, і до кінця терміну використання відбувається повне списання вартості (Мельник та ін., 2006; Податковий, 2015).

Метод зменшуваного залишку полягає в тому, що застосовується тверда норма амортизаційних відрахувань, а база розрахунку амортизації прив'язується до балансової вартості, однак балансовою вартістю вважається не повна первісна вартість на початок звітного періоду, а залишкова вартість. Зокрема, елементи цього методу використовують сьогодні в Україні (Податковий, 2015).

Відповідно до методу прискореного зменшення залишкової вартості річну норму амортизаційних відрахувань розраховують виходячи з терміну корисного використання об'єкта, і подвоюють. Річну суму амортизаційних відрахувань визначають як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року і річної норми амортизаційних відрахувань.

Поряд із вищезгаданими методами до дегресивної амортизації можна віднести метод на основі ступеневих ставок, що знижуються. Цей спосіб передбачає тверді амортизаційні ставки, що знижуються дегресивно при збільшенні терміну корисної служби об'єкта.

Прогресивна амортизація (амортизація в зростаючих сумах за рік): на початку використання об'єкта на витрати списується менша сума, ніж наприкінці терміну корисної служби. Нарахування амортизації здійснюється за аналогією до дегресивної амортизації, але зі зростанням регулярної суми амортизації.

Виробнича амортизація (амортизація залежно від виробітку і ступеня експлуатації об'єкта): на відміну від розглянутих методів амортизації, пов'язаних із фактором часу, при застосуванні цього методу для вихідної величини розраховують квоту амортизації, що залежить від продуктивності. Списання на основі зазначеного методу найбільш наближається до фактичного технічного зменшення вартості об'єкта. Застосування цього методу економічно виправдане у разі значних коливань у виробітку, а також у разі можливості визначення обсягу виробітку за рік.

Запропоновані вище методи можна розділити на неприскорені та прискорені.

Неприскореною амортизацією потрібно вважати таку систему її нарахування, яка забезпечує, щоб протягом усього економічно раціонального терміну служби засобів праці накопичена сума амортизаційних відрахувань максимально відповідала реальним темпам втрати засобами праці споживчих властивостей і вартості. З цього можна зробити висновок, що тривалість амортизаційного періоду при застосуванні неприскореної амортизації повинна дорівнювати економічно раціональному терміну служби засобів праці. Крім того, в умовах високих темпів інфляції необхідно забезпечувати своєчасну і повну індексацію основних фондів.

З огляду на ці особливості до неприскореної амортизації можна віднести прямолінійний і виробничий методи її нарахування.

Прямолінійний метод орієнтований на рівномірне фізичне і моральне зношення основних фондів. Таке допущення є цілком правомірним щодо фізичного спрацювання. Однак інакше стоїть питання щодо морального зношення. Моральне зношення основних фондів здебільшого відбувається прискореними, а не рівномірними темпами, як це передбачено в нормах амортизаційних відрахувань. Тому підприємцю необхідно мати амортизаційні відрахування, які б забезпечували йому можливість заміни існуючих основних фондів за умов прискореного їх морального зношення.

До недоліків рівномірного нарахування амортизації потрібно віднести:

– свідомо фіксовану незмінну величину амортизаційного періоду; недостатній стимулювальний вплив на підвищення ефективності

використання основного капіталу;

– можливість недоамортизації внаслідок недостатнього врахування впливу морального зношення;

недостатнє врахування умов внутрішнього використання основного капіталу.

Прискореною амортизацією потрібно вважати таку систему її нарахування і порядок переоцінки засобів праці, за яких протягом перших років або всього амортизаційного періоду забезпечується випереджальне зростання накопиченої суми амортизаційних відрахувань порівняно з реальними темпами втрати засобами праці споживчих властивостей і вартості. З її допомогою пом'якшується жорсткість неприскорених методів амортизації. За умови, що амортизаційний період дорівнює економічно раціональному терміну служби засобів праці, дегресивні методи амортизації також можна віднести до неприскорених методів. У разі застосування підприємством занижених термінів корисного використання засобів праці всі розглянуті методи амортизації є прискореними.

Переваги прискореної амортизації можна аналізувати у двох аспектах:

• 1) більш швидке відтворення основних фондів;
• 2) зниження податкового пресу для підприємства.

За умов ринкової економіки необхідно постійно стежити за конкурентоспроможністю продукції. Отже, виробник має завжди бути готовим до швидкого переходу на більш прогресивну або економічнішу технологію. Частину потреби в капітальних вкладеннях на це виробник покриває за рахунок амортизаційних накопичень, що за прискореного методу амортизації дає можливість лише за перші три роки експлуатації основного капіталу забезпечити понад 50% вартості техніки, що замінюється. Прискорена амортизація дає можливість більш повно врахувати моральне зношення і знизити можливість переамортизації.

У той же час політика прискореної амортизації є важливим інструментом активізації інвестиційної діяльності підприємств, створює можливість стимулювати оновлення продукції і виробничого апарату.

Цифри та факти

У США внаслідок скорочення тривалості амортизаційних періодів і зростання масштабів прискореної амортизації за останні ЗО років промислові підприємства одержали можливість за рахунок амортизаційних відрахувань фінансувати близько 70 % інвестицій, прискорилося відновлення виробництва. У Франції підприємства щорічно виділяють на амортизацію до 8 % валового національного доходу, а валові інвестиції в основний капітал більш ніж на 60 % фінансуються за рахунок амортизаційних відрахувань. У Німеччині існують спеціальні норми амортизаційних відрахувань, які застосовуються щодо всіх інвестицій, спрямованих на створення нових робочих місць, охорону навколишнього середовища, випуск технічно передової продукції (Мельник та ін., 2006).

Методи амортизації у податковому обліку України майже повністю повторюють розглянуті методи амортизації, що використовуються у світовій практиці. До таких методів належать (Податковий, 2015):

• 1) прямолінійний – річна сума амортизаційних відрахувань визначається діленням вартості, що амортизується, на строк корисного використання об'єкта основних засобів. Цей метод застосовується для об'єктів груп 9, 12, 14, 15;
• 2) зменшення залишкової вартості – річну суму амортизаційних відрахувань визначають як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизаційних відрахувань. Річну норму амортизаційних відрахувань (у відсотках) обчислюють як різницю між одиницею і результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість;
• 3) прискореного зменшення залишкової вартості – річну суму амортизаційних відрахувань визначають як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизаційних відрахувань, яку обчислюють згідно з терміном корисного використання об'єкта і подвоюють. Цей метод застосовують лише при нарахуванні амортизації об'єктів основних засобів, що входять до 4-ї групи основних засобів (машини та обладнання) та 5-ї (транспортні засоби);
• 4) кумулятивного, за яким річну суму амортизаційних відрахувань визначається як добуток вартості, що амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховують діленням кількості років, що залишаються до кінця строку корисного використання об'єкта основних засобів, на суму кількості років його корисного використання;
• 5) виробничого, за яким місячну суму амортизаційних відрахувань визначають як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробничу ставку амортизації обчислюють діленням вартості, що амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів. Цей метод застосовують для об'єктів груп основних засобів 9, 12, 14, 15.

Приклад 3

Визначити суму амортизаційних відрахувань, що припадає на перший рік, кумулятивним методом для основних фондів 4-ї групи (обладнання), якщо їх первісна вартість становить 200 тис. грн, а ліквідаційна – 50 тис. грн. Цей об'єкт основних фондів був уведений в експлуатацію у квітні першого року використання.

Разе 'язання

Мінімальний строк корисного використання обладнання відповідно до табл. 2.3 становить 5 років. Знаходимо суму цифр років: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = = 15 років.

Кумулятивний коефіцієнт дорівнює: у перший рік експлуатації – 5/15; у другий рік експлуатації – 4/15; у третій рік експлуатації – 3/15; у четвертий рік експлуатації – 2/15; у п'ятий рік експлуатації – 1/15.

Виходячи з того, що вартість основних фондів, яка підлягає амортизації, дорівнює 200 – 50 = 150 тис. грн, розрахуємо суму амортизаційних відрахувань (табл. 2.5).

Таблиця 2.5 – Розрахунок амортизаційних відрахувань

Виходячи з того, що об'єкт був уведений в експлуатацію у квітні, нарахування амортизації відбувається з травня. Термін використання протягом першого року становить 8 місяців. Таким чином, сума амортизаційних відрахувань, що припадає на перший рік, дорівнює 50 / 12 • 8 = 3,33 тис. грн. Аналогічно можна провести розрахунок для наступних років.