Повна версія

Головна arrow Бухоблік та Аудит arrow Аудит

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   ЗМІСТ   >>

Аудит фінансової звітності

Метою аудиту фінансової звітності є висловлення аудитором думки про те, чи відповідає фінансова звітність у всіх істотних аспектах інструкціям, що регламентують порядок підготовки та подання фінансових звітів (національним, міжнародним стандартам бухгалтерського обліку). До форм річної звітності належать: Баланс (Звіт про фінансовий стан), Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід), Звіт про рух грошових коштів (за прямим методом), Звіт про рух грошових коштів (за непрямим методом); Звіт про власний капітал (Звіт про зміни у власному капіталі), Примітки до річної фінансової звітності".

У НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" визначено мету, склад і принципи підготовки фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів. Норми цього Національного положення (стандарту) використовуються при аудиті фінансової звітності і консолідованої фінансової звітності юридичних осіб усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ), які зобов'язані подавати фінансову звітність згідно із законодавством.

Комплект звітності окреслено ст. 11 Закону про бухгалтерський облік, п.п. 1 та 2 р. II НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва".

Згідно із вимогами НП(С)БО 1 фінансову звітність поділяють на річну та проміжну. За рік підприємства звітують за повним комплектом фінансових звітів (шість форм – Баланс (Звіт про фінансовий стан) (ф. № 1); Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (ф. № 2); Звіт про рух грошових коштів (ф. № 3); Звіт про власний капітал (ф. № 4); Примітки до річної фінансової звітності (ф. № 5); Додаток до приміток до річної фінансової звітності "Інформація за сегментами"), а суб'єкти, які мають право застосовувати спрощений облік та не ведуть облік за МСФЗ, звітують за двома формами (Баланс (ф. № 1-м); Звіту про фінансові результати (ф. № 2-м) – суб'єкти малого підприємництва (абз. З п. 2 П(С)БО 25) – юридичні особи, у яких середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 50 осіб і річний дохід від будь-якої діяльності не перевищує суми, еквівалентної 10 млн євро, визначеної за середньорічним курсом НБУ (ч. З ст. 55 ГКУ), а також представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (абз. 4 п. 2 П(С)БО 25); Баланс (ф. № 1-мс), Звіту про фінансові результати (ф. № 2-мс) – суб'єкти малого підприємництва – юридичні особи, що відповідають критеріям із п. 154.6 ПКУ.

Основними напрямками аудиту фінансової звітності є:

  • – встановлення переліку форм фінансової звітності, які згідно з чинними вимогами повинно складати підприємство;
  • – перевірка правильності визначення звітного періоду, за який складена звітність;
  • – перевірка правильності формування статей фінансової звітності;
  • – проведення аналізу якісних характеристик фінансової звітності;
  • – перевірка дотримання основних принципів бухгалтерського обліку та звітності.

Аудит Балансу підприємства (Звіту про фінансовий стан) (ф.№1)

Метою аудиту Балансу (Звіту про фінансовий стан) є забезпечення користувачів повного, правдивою та неупередженою інформацією про фінансовий стан підприємства на звітну дату.

Об'єктами аудиторського вивчення є звітність підприємства, склад і форми якої затверджені чинним законодавством, за період, що перевіряється; Головна книга; облікові регістри; первинні документи; матеріали інвентаризації; податкові декларації тощо.

Основними напрямками аудиту є:

1) перевірка тотожності показників, що містяться у Балансі (Звіті про фінансовий стан) і регістрах бухгалтерського обліку. Показники статей заключного Балансу мають відповідати оборотам і залишкам на рахунках Головної книги, а показники балансів підприємства на початок і кінець року мають бути зіставними. Так, наприклад, аудитор перевіряє відповідність даних про первісну вартість нематеріальних активів, що наведені в Балансі, дебетовому сальдо рахунку 12 "Нематеріальні активи" у Головній книзі; за статтею "Знос" він має встановити відповідність даних Балансу кредитовому сальдо субрахунку 133 "Знос нематеріальних активів" у Головній книзі.

Аналогічно здійснюють перевірку основних засобів, достовірності даних і відповідності рахункам бухгалтерського обліку за кожною суттєвою статтею;

  • 2) перевірка реальності відображення активів (основними об'єктами аудиту активів підприємства є нематеріальні активи, незавершене будівництво, основні засоби, довгострокові фінансові інвестиції, довгострокова дебіторська заборгованість, відстрочені податкові активи, інші необоротні активи, запаси, розрахункові операції, фінансові інвестиції, грошові кошти та їх еквіваленти);
  • 3) перевірка реальності існування відображеної у Балансі інформації про зобов'язання та забезпечення підприємства;
  • 4) вивчення оцінки активів і пасивів відповідно до прийнятої облікової політики (наприклад, у разі перевірки правильності оцінки запасів аудитор має переконатись, що вона здійснена за найменшою з двох величин: собівартістю (первісною вартістю) або чистою вартістю реалізації);
  • 5) визначення правдивості, точності, об'єктивності відображення стану підприємств на дату складання балансу;
  • 6) вивчення облікових записів і даних Балансу з точки зору їх належності до звітного періоду, що перевіряється;
  • 7) перевірка правильності відображення у Балансі нерозподіленого прибутку (непокритого збитку); визначення прибутку (збитку), який залишається у підприємства після сплати всіх податків, виплати дивідендів і відрахувань до резервного фонду;
  • 8) узагальнення результатів аудиту за наслідками перевірки достовірності відображення усіх перевірених (у першу чергу суттєвих) статей у Балансі.

Аудит Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (ф. № 2)

Мета аудиту – перевірка правильності складання Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), форма № 2, з метою забезпечення користувачів повного, правдивою та неупередженою інформацією про доходи, витрати, прибутки і збитки та сукупний дохід підприємства за звітний період. Аудитору слід керуватись нормами НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", що не суперечать Міжнародним стандартам бухгалтерського обліку; дотримуватись умов визнання доходів, які встановлені П(С)БО 15 "Доходи", та витрат за П(С)БО 9 "Запаси" і П(С)БО 16 "Витрати".

Перевірку правильності складання Звіту про фінансові результати здійснюють за чотирма розділами: "Фінансові результати", "Сукупний дохід", "Елементи операційних витрат", "Розрахунок показників прибутковості акцій". Відповідно до п.4 р. І НП(С)БО 1 кількість статей Звіту про фінансові результати не регламентована. Підприємства можуть не наводити статті, за якими відсутня інформація до розкриття (за винятком тих випадків, коли така інформація була в попередньому звітному періоді). Складання звітності за оновленими формами, в тому числі і Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) передбачає можливість додавати статті з переліку додаткових статей фінансової звітності, зберігаючи при цьому їх назву й код рядка, однак такі додаткові статті повинні відповідати двом критеріям:

  • 1) інформація в них є суттєвою, тобто її відсутність може вплинути на рішення користувачів фінансової звітності;
  • 2) оцінка статті може бути достовірно визначена.

Перевірку правильності заповнення розділу І "Фінансові результати" аудитор здійснює на підставі рахунків доходів і витрат, об'єднаних у відповідні класи 7 "Доходи і результати діяльності" і 9 "Витрати діяльності" Плану рахунків.

При проведенні перевірки достовірності показників статті "Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" аудитор з'ясовує правильність відображення доходу (виручки) від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг (у т.ч. платежів від оренди об'єктів інвестиційної нерухомості) за вирахуванням наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів. Під час перевірки відображення доходу (виручки) на рахунках бухгалтерського обліку аудитор повинен встановити, що сума кредитових оборотів на субрахунках 701 "Дохід від реалізації готової продукції", 702 "Дохід від реалізації товарів", 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг", 705 "Перестрахування", відображена у Головній книзі, відповідає даним форми № 2 у статті "Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" (ряд. 2000); з'ясувати правильність відображення операцій за зобов'язаннями на додану вартість на рахунках бухгалтерського обліку.

Джерелами інформації під час перевірки правильності заповнення статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" (ряд. 2050) є дебетові обороти за рахунками 901 "Собівартість реалізованої готової продукції", 902 "Собівартість реалізованих товарів", 903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг", 904 "Страхові виплати".

Застосовуючи прийом арифметичної перевірки, встановлюють достовірність даних за статтею "Валовий прибуток (збиток)", ряд. 2090 або ряд. 2095 (визначається як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, роби, послуг) і собівартістю реалізованої продукції).

За статтею "Інші операційні доходи" (джерелом інформації є дані рахунків 71 "Інший операційний дохід" і 791 "Результат операційної діяльності") контролюють: доходи від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від реалізації оборотних активів. До цієї статті можуть наводитись додаткові статті:

  • – "Дохід від зміни вартості активів, які оцінюються за справедливою вартістю", в якій відображається дохід від зміни вартості всіх активів (фінансових інструментів, інвестиційної нерухомості, біологічних активів та інших), які оцінюються за справедливою вартістю;
  • – "Дохід від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції", в якій відображається дохід від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції, одержаних унаслідок сільськогосподарської діяльності.

Паралельно проводиться аудит статті "Інші операційні витрати", яка включає собівартість реалізованих виробничих запасів; сумнівні (безнадійні) борги та втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції (джерелом інформації є дебетові обороти за рахунком 94 "Інші витрати операційної діяльності").

Правильність заповнення розділу 2 "Сукупний дохід", в якому наводиться інформація про інший сукупний дохід і розраховується сукупний дохід підприємства, отриманий у звітному періоді, аудитор здійснює, використовуючи аналітичні дані за рахунком 42 "Додатковий капітал". Перевіряючи достовірність статті "Податок на прибуток, пов'язаний з іншим сукупним доходом" слід мати на увазі, що у ній розкривається інформація про суму податку на прибуток, що пов'язаний із іншим сукупним доходом.

У розділі 3 "Елементи операційних витрат" наводяться відповідні елементи операційних витрат (на виробництво та збут, управління й інші операційні витрати), яких зазнало підприємство в процесі своєї діяльності протягом звітного періоду, за вирахуванням внутрішнього обороту, тобто за вирахуванням тих витрат, які становлять собівартість продукції (робіт, послуг), що вироблена і спожита самим підприємством. Собівартість реалізованих товарів, запасів у цьому розділі не наводиться. Правильність заповнення розділу 3 аудитор здійснює на підставі рахунків класу 8 "Витрати за елементами" (за умови їх застосування) або класу 9 "Витрати діяльності" та рахунку 23 "Виробництво". Під час перевірки статті "Матеріальні затрати" (ряд. 2500) можуть додатково перевірятись кредитові записи за рахунками 20 "Виробничі запаси", 21 "Поточні біологічні активи", 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети", 24 "Брак у виробництві", 25 "Напівфабрикати", 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва".

Перевірка правильності заповнення розділу 4 "Розрахунок показників прибутковості акцій" є актуальним питанням тільки при аудиті фінансово- господарської діяльності акціонерних товариств, прості акції або потенційні прості акції яких відкрито продаються та купуються на фондових біржах, включаючи товариства, які перебувають у процесі випуску таких акцій.

Під час аудиту Звіту про фінансові результати можуть застосовуватись аналітичні процедури, зокрема порівняння фінансової інформації за поточний період із порівняльною фінансовою інформацією за попередні періоди. Цей вид аналітичних процедур може мати місце, як на початковому етапі аудиту Звіту про фінансові результати (в процесі отримання розуміння бізнесу підприємства-клієнта й оцінки ризиків, на етапі планування), так і на завершальному етапі. Наприклад, постатейне порівняння Звіту про фінансові результати за поточний рік із Звітами про фінансові результати за попередні роки здійснюється шляхом розрахунку абсолютних і відносних приростів. Якщо в поточному році діяльність підприємства-клієнта не зазнала значних змін, то повинні були залишитися без змін і інші статті Звіту про фінансові результати. Порівняння відповідних показників поточного періоду з аналогічними показниками попередніх періодів дає можливість аудиторові виділити інформацію, яка вимагає подальшого дослідження. Наприклад, при незначному зростанні обсягу реалізації значне збільшення адміністративних витрат або витрат на збут дає підстави для більш ретельної перевірки таких статей витрат.

Аудит Звіту про рух грошових коштів

У Звіті про рух грошових коштів розгорнуто наводиться інформація про надходження та вибуття грошових коштів протягом звітного періоду в результаті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності (п. 9 р. II НП(С)БО 1). Це дає змогу проаналізувати здатність підприємства генерувати надходження грошових коштів, а також напрямки витрачання наявних коштів для оцінки необхідності в них на майбутнє. При складанні фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності підприємства можуть обрати спосіб складання Звіту про рух грошових коштів за прямим або непрямим методом із застосуванням відповідної форми звіту. У Звіті про рух грошових коштів, складеному за прямим методом, рух коштів у результаті операційної діяльності визначається за сумою надходжень від операційної діяльності та сумою витрачання на операційну діяльність коштів за даними записів їх руху на рахунках бухгалтерського обліку. Якщо рух грошових коштів у результаті однієї операції включає суми, які належать до різних видів діяльності, то ці суми у звіті наводяться окремо у складі статей щодо відповідних видів діяльності.

Аудит форми № 3 за прямим методом передбачає перевірку даних з дебетових або кредитових оборотів рахунків обліку грошових коштів (ЗО "Готівка" і 31 "Рахунки в банках") за звітний період у кореспонденції з рахунками бухгалтерського обліку операцій, активів або зобов'язань.

Аудит форми № 3 за непрямим методом передбачає звірку із показниками Балансу (Звіту про фінансовий стан) та Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід). І лише незначну кількість рядків заповнюють шляхом аналізу аналітики за рахунками обліку грошей. Це, з одного боку, дозволяє економити час і сили під час складання форми, а з іншого – робить зміст статей Звіту менш зрозумілим з обивательської точки зору.

Звіт про рух грошових коштів містить розділи: І "Рух коштів у результаті операційної діяльності", II "Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності", III "Рух коштів у результаті фінансової діяльності" та узагальнюючий розділ "Чистий рух грошових коштів за звітний період" (ряд. 3400).

Метою аудиту є перевірка достовірності складеного Звіту про рух грошових коштів підприємства, зокрема, відповідності показникам Балансу (Звіту про фінансовий стан) і Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід); забезпечення користувачів достовірною інформацією про зміни, що сталися в грошових коштах та їх еквівалентах у підприємства.

Джерелами аудиту є: Баланс (Звіт про фінансовий стан), Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід), Звіт про власний капітал, дані Головної книги, синтетичного й аналітичного бухгалтерського обліку тощо.

У ході проведення аудиту необхідно встановити:

  • 1) дотримання підприємством вимог чинних законодавчих норм щодо складання Звіту про рух грошових коштів прямим і непрямим методом у результаті операційної діяльності (розділ І "Рух коштів у результаті операційної діяльності", рядки 3000-3 195);
  • 2) правильність відображеного руху грошових коштів за іншими видами діяльності – інвестиційною (розділ II) і фінансовою (розділ III).

У ході аудиторської перевірки слід також оцінити зміни, які мали місце в чистих активах, фінансовій структурі, їх вплив на суми й час потоків грошових коштів із метою розробки пропозиції щодо врахування змін у грошових коштах, які відбулися за звітний період, і вплив фінансової діяльності на грошові потоки підприємства.

Аудит Звіту про власний капітал

Метою аудиту Звіту про власний капітал є підтвердження вірогідності інформації про зміни у складі власного капіталу підприємства упродовж звітного періоду.

Завдання аудиту полягає у необхідності встановлення достовірності та повноти відображення у Звіті результатів роботи підприємства щодо збільшення або зменшення власного капіталу.

Джерелами аудиту є дані синтетичного й аналітичного обліку (рахунки 4-го класу), Балансу (Звіту про фінансовий стан), Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), Звіту про рух грошових коштів, вимоги НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності".

Звіт про власний капітал не подають у складі проміжної звітності, а формують у складі річної фінансової звітності (ч. 1 ст. 13 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні"). Однак за потреби, з метою отримання інформації про власний капітал, підприємство може складати такий Звіт після закінчення кожного звітного періоду.

Таким чином, перевірка правильності формування за кожною статтею власного капіталу здійснюється за джерелами його формування:

  • – зареєстрований капітал (графа 3);
  • – капітал у дооцінках (графа 4);
  • – додатковий капітал (графа 5);
  • – резервний капітал (графа 6);
  • – нерозподілений прибуток (непокритий збиток) (графа 7);
  • – неоплачений капітал (графа 8);
  • – вилучений капітал (графа 9).

Основними напрямками аудиту Звіту про власний капітал є перевірка:

  • 1) узгодженості суми кожної статті власного капіталу на початок і кінець звітного періоду з іншими звітними формами;
  • 2) даних статей "Залишок на початок року" (ряд. 4000) і "Залишок на кінець року" (ряд. 4300) – здійснюється шляхом порівняння з даними рахунків 40 "Зареєстрований (пайовий) капітал", 41 "Капітал у дооцінках", 42 "Додатковий капітал", 43 "Резервний капітал", 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)", 45 "Вилучений капітал", 46 "Неоплачений капітал";
  • 3) достовірності статті "Зміна облікової політики" (ряд. 4005) – шляхом зіставлення із даними рахунків 41 "Капітал у дооцінках", 42 "Додатковий капітал", 43 "Резервний капітал", 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)", 45 "Вилучений капітал". У цьому рядку відображають інформацію про вплив змін облікової політики на стати власного капіталу. Найчастіше такі зміни супроводжуються коригуванням сальдо нерозподіленого прибутку (рахунок 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)" на початок звітного року (графа 7).

Водночас аудитору слід мати на увазі, що в разі, коли суму коригування неможливо достовірно визначити, облікова політика поширюється лише на події й операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики, тобто коригування звітності за минулі періоди не проводиться (пп. 12-13 П(С)БО 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах");

  • 4) відповідності статті "Виправлення помилок" (ряд. 4010) оборотам за рахунком 44 "Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)". Аудитор перевіряє, як здійснювалося коригування сальдо нерозподіленого прибутку (рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)") на початок звітного року у випадку, коли в попередніх роках під час складання фінансової звітності були допущені помилки, які впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) (п. 4 П(С)БО 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах");
  • 5) достовірності інформації, відображеної у розділі "Розподіл прибутку" (рядки 4200-4210, додаткові статті 4210, 4215, 4225). Перевіряють суму виплат власникам (дивіденди), дані про спрямування прибутку до зареєстрованого капіталу та відрахування до резервного капіталу (п. 5.9 р. V Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28 березня 2013 року № 433). У випадку, якщо аудитор працює із суб'єктами державного (комунального) сектора економіки, в додаткових статтях перевіряють інформацію про суму чистого прибутку, що має бути сплачена до бюджету відповідно до законодавства, дані про спрямування прибутку до спеціальних (цільових) фондів і на матеріальне заохочення;
  • 6) узгодженості даних статті "Чистий прибуток (збиток) за звітний період" із даними Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід). Сума чистого прибутку (збитку) із рядків 2350 (2355) зі Звіту про фінансові результати наводиться в графі 7. Джерелами інформації є також операції, що відображені записами: дебет рахунку 79 "Фінансові результати" кредит рахунку 441 "Прибуток нерозподілений" (дебет рахунку 442 "Непокриті збитки" кредит рахунку 79 "Фінансові результати" );
  • 7) відповідності статей розділів "Внески учасників" і "Вилучення капіталу" відповідно до рахунків 46 "Неоплачений капітал" і 45 "Вилучений капітал";
  • 8) достовірності відображення на відповідних рахунках невідшкодованих збитків, безкоштовно отриманих активів і відображення за статтею "Інші зміни в капіталі" (ряд. 4290);
  • 9) на останньому етапі аудитор узагальнює та систематизує результати проведених аудиторських процедур із перевірки достовірності показників Звіту про власний капітал у спеціально розроблених робочих документах. Зразок оформлення загального висновку про перевірену фінансову звітність наведено на рис. 10.16.

Зразок опису думки щодо достовірності фінансової звітності

Рис. 10.16. Зразок опису думки щодо достовірності фінансової звітності

 
<<   ЗМІСТ   >>